Efectul cazului Stellantis asupra ajustărilor intragrup – de la prețuri de transfer la TVA

Mult timp, ajustările de prețuri de transfer (TP) au fost privite de contribuabili și autorități ca un teritoriu separat de TVA, concentrat pe zona stabilirii de activități atribuite fiecărui partener din modelul operațional. 

Ajustările de prețuri de transfer, cunoscutele true-up sau true-down, erau tratate ca mecanisme pur fiscale când ajustarea era realizată agregat pentru a atinge un anumit nivel de profitabilitate, fără legătură cu o livrare prealabilă identificabilă, și, ca atare, neincluse în sfera TVA. Se efectuau, de asemenea, și ajustări care modificau prețul și care au fost tratate ca ajustări ale bazei impozabile din perspectiva TVA. 

În lipsa unor prevederi legale distincte privind tratamentul TVA aplicabil ajustărilor de prețuri de transfer, acesta a venit în cele din urmă sub forma interpretărilor trasate în hotărârile Curții de Justiție a Uniunii Europene („CJUE”) în cadrul unei serii de cazuri unde au fost adresate întrebări atât pentru ajustările de prețuri de transfer care privesc modificări de preț cât și cele care aduc profitabilitatea la nivel de piață, conform metodologiei de prețuri de transfer aplicată. 

Cea mai recentă hotârăre emisă de CJUE a fost în cauza Stellantis Portugal (C-603/24) care aduce o clarificare esențială, dar într-o manieră mai nuanțată decât părea din opinia Avocatului General pe aceeași speță și anume: ceea ce contează pentru TVA nu este scopul economic al ajustării, ci existența unei legături directe între o prestație și contraprestația primită, în cadrul unui raport juridic cu obligații reciproce. Iar atunci când această legătură lipsește, ajustarea nu constituie, în principiu, o operațiune impozabilă.

În structura Stellantis care a ridicat întrebări transmise spre analiză CJUE, entitatea portugheză Stellantis opera ca o entitate distribuitoare de autovehicule. Prețul de transfer era stabilit inițial (cu TVA), iar ulterior ajustat pentru a asigura o marjă țintă, pe baza costurilor reale suportate de distribuitor: costuri de reparații în garanție, operațiuni post-vânzare, marketing, utilități etc. Ajustarea avea loc prin note de debit și credit, emise de societățile vânzătoare de autovehicule, în baza unui acord intragrup care urmarea alinierea profitabilității distribuitorului.

Această structură a determinat autoritatea fiscală portugheză să considere că Stellantis facturează de fapt servicii (precum reparații) remunerate prin ajustarea de prețuri de transfer primită, ceea ce ar atrage TVA locală. 

Ce spune CJUE și de ce este atât de important

Hotărârea confirmă că analiza trebuie făcută într-un mod mult mai tehnic decât aparenta natură economică a ajustării. Ajustarea de preț de transfer NU este, în sine, remunerația unei prestări de servicii câtă vreme aceasta:

• nu constituie, prin ea însăși, contraprestația unei prestări de servicii;
• nu poate fi calificată drept serviciu în lipsa unei legături directe între o prestație identificabilă și o plată determinabilă;
• nu reflectă o relație contractuală în care una dintre părți prestează în mod explicit servicii celeilalte și remunerația plătită este ajustarea de preț de transfer.

Elementul decisiv este testul clasic din jurisprudența TVA: existența unui raport juridic în cadrul căruia se schimbă prestații reciproce, iar plata reprezintă contravaloarea unui serviciu individualizabil. 

În aceste condiții, CJUE consideră că legătura dintre costurile suportate și ajustare este, cel mult, indirectă, ceea ce exclude, în principiu, existența unei prestări de servicii impozabilă. 

Totuși, ajustările de prețuri de transfer nu sunt automat în afara sferei TVA: ele pot constitui contraprestația unui serviciu doar dacă există un raport juridic distinct, cu obligații reciproce și o legătură directă între serviciu și plată. Astfel, ajustările care reflectă doar alinierea profitabilității nu sunt servicii, în timp ce cele structurate ca remunerație pot intra în sfera TVA.

În cazul Stellantis, CJUE validează ipoteza de lucru acceptată în majoritatea statelor membre și anume că atunci când ajustarea de prețuri de transfer nu reprezintă contraprestația unui serviciu, aceasta ar putea constitui o modificare ulterioară a prețului bunurilor livrate / serviciilor prestate, cu impact asupra bazei de impozitare și a TVA aferentă. În acest caz, apare un impact asupra bazei de impozitare a livrării inițiale de bunuri cu implicații potențiale asupra ajustării TVA. Aceasta confirmă că analiza TVA nu se oprește la clasificarea ca serviciu sau nu, ci trebuie continuată. Elementul esențial pentru a determina tratamentul TVA al acestor ajustări de prețuri de transfer este acordul economic dintre părți în cadrul căruia sunt realizate aceste plăți de ajustări.

Așadar, deși economic ajustarea de prețuri de transfer avea ca scop alinierea marjei, CJUE arată că instrumentul folosit nu aduce automat implicații de TVA, ramânând important să se urmărească raporturile economice și juridice dintre părți cu privire la operațiunle derulate, modelul operațional, și destinația acestor ajustări de prețuri de transfer indiferent de metodologia propriu-zisă de determinare, aceasta fiind conformă cu metodologia de prețuri de transfer.

Pe de altă parte, de asemenea, CJUE stabilește că dacă ajustările de prețuri de transfer sunt realizate în cadrul unei inspecții fiscale, fără a exista o transpunere economică în relația dintre părți, acestea nu vor genera implicații TVA, înțelegându-se că acestea sunt o metodă de calcul a poziției entității analizate din perspectiva reflectării operațiunilor derulate la valoare de piață. 

Implicații practice pentru contribuabili

Cazul Stellantis are consecințe pentru grupurile care derulează tranzacții între persoane afiliate, unde cu siguranță vor apărea ajustări ale prețurilor de transfer:

• Contractele încheiate în grup trebuie reanalizate și eventuale modificări transpuse în sistemele de operare: este esențial să se distingă dacă există sau nu un raport juridic care implică prestări de servicii. Simplul fapt că anumite costuri sunt luate în calcul nu este suficient pentru a genera TVA, dar existența unor îndatoriri contractuale referitoare la anumite activități și plata acestor ajustări de prețuri de transfer ar putea schimba tratamentul. 
• Colaborare strânsă între echipele de prețuri de transfer și TVA: este necesar ca orice model operațional nou sau modificări ale celor existente să fie analizate atât din perspectiva metodologiei de prețuri de transfer cât și a implicațiilor adiționale care pot apărea pe zona de TVA și pentru care este necesară, de asemenea și o analiză juridică a mecanismului, inclusiv a relației contractuale și a modului de determinare a ajustării.

În concluzie, pentru profesioniștii din domeniul fiscal, lecția rămâne aceeași, dar devine mai precisă: structura juridică și mecanismul concret prin care ajustările de prețuri de transfer sunt implementate sunt decisive, iar nu doar scopul economic urmărit prin politica de prețuri de transfer.

Articol semnat de Adina Vizoli, Partener PwC Romania și Livia Teodoru, Director PwC Romania

Articol susținut de PwC România