Recomandări pentru implementarea remediilor rapide din 2020 în materie de TVA/ Stocuri la dispoziția clientului

Cum am intrat în perioada anuală în care se fac provizii, astăzi vom aborda remediul rapid privind stocurile la dispoziția clientului (în continuare „Quick Fix-ul”). Sloganul perioadei ar putea fi: ”Stochezi, dar nu uita să raportezi!”

1. Ce reprezintă un contract care prevede stocurile la dispoziția clientului

Formularea folosită în legislație de „regim de stocuri la dispoziția clientului” face trimitere la situația juridică în care o persoană impozabilă expediază sau transportă bunuri către un stoc dintr-un alt stat membru pentru un achizitor preconizat a cărui identitate și cod de înregistrare în scopuri de TVA sunt cunoscute la momentul transportului sau al expedierii. Acest achizitor preconizat are dreptul de „a trage” bunurile din acest stoc oricând dorește, proprietatea asupra bunurilor fiind transferată la momentul respectiv.

Acest tip de contract este des întâlnit în special în industriile în cadrul cărora elementele necesare construcției ansamblului nu se pot furniza rapid, industrii în care este nevoie de programarea și respectarea strictă a livrărilor pentru a nu se întrerupe fluxurile de producție. De exemplu:

Un producător A din RO furnizează jante către un constructor auto din Germania (DE).
Producătorul A nu poate produce exact cât are nevoie Constructorul B deoarece constructorul nu cunoaște numărul de jante de care are nevoie pe tot parcursul anului. Acesta va fluctua în funcție de vânzările sale de mașini. Producătorul A nu poate să înceapă producția abia la momentul la care își dă seama constructorul B că are nevoie de respectivele jante.
Astfel, producătorul din RO va produce mai multe jante și le va depozita într-un stoc la dispoziția clientului (constructorul, în exemplul nostru) care le va prelua când are nevoie.
Producătorul A își va adapta fluxul de producție pe parcursul anului în funcție de cât de mult trage din stoc B.

Quick Fix-ul aduce un plus de predictibilitate mecanismului contractual din perspectiva TVA-ului datorat tranzacției intracomunitare dintre furnizor și cumpărătorul preconizat.

Anterior se considera că are loc un transfer intracomunitar la momentul la care bunurile treceau granița, deși transferul avea loc doar geografic, bunurile rămânând în patrimoniul producătorului A. Când B utiliza bunuri din stoc avea loc un nou transfer. Se poate observa problema ce era întâmpinată – deși în concret B primea o singură dată bunurile, se considera că A realiza două transferuri: unul intracomunitar când își transfera el bunurile din RO către depozitul din DE și unul național în DE când B își trăgea bunurile din stoc.

Producătorul A, care transfera bunuri în stocul său din Germania trebuia să respecte obligațiile în materie de TVA din statul membru de sosire (înregistrare în scopuri de TVA, depunerea unei declarații privind TVA și contabilizarea în respectiva declarație a TVA datorate pentru achiziția intracomunitară).

Apoi, A trebuia să declare, în mod normal, TVA pentru livrarea internă în statul membru în care se afla stocul, Germania (cu excepția cazului în care se aplică mecanismul de taxare inversă, în general în temeiul articolului 194 din Directiva TVA).

2. Cum se prezintă situația în Uniunea Europeană după aplicarea

Quick Fix-ului Quick Fix-ul a mutat momentul la care se realizează livrarea intracomunitară. Anterior, era trecerea fizică a graniței. Acum, livrarea intracomunitară are loc la momentul la care achizitorul preconizat vine si își trage bunurile din stoc. Această modificare poartă următoarele consecințe aplicabile în prezent:

Furnizorul A nu mai are obligații în materie de TVA în statul membru de stocare cauzate de simplul fapt al stocării pentru că nu mai are loc o livrare intracomunitară sau o achiziție intracomunitară la trecerea graniței.
O livrare intracomunitară scutită în statul membru de origine și o achiziție intracomunitară impozitată în statul membru în care se află stocul au loc numai într-o etapă ulterioară, atunci când achizitorul dobândește proprietatea asupra bunurilor (mai simplu, atunci când constructorul se aprovizionează propriu-zis din stoc e.g. vine și ridică 1.000 de jante pentru următoarea luna)
Avem o livrare intracomunitară la fiecare tragere din stoc. Anterior eram într-o situație de livrare intracomunitară din Statul 1 de producție (RO) către Statul 2 de stocare (DE) chiar și dacă era vorba despre bunuri proprii livrate într-un depozit propriu.

3. Condiții: stochez, deci raportez!

În ce condiții putem obține un stoc liber de TVA? Precum în sistemul blockchain, trebuie să urmărim și să raportăm! Orice mișcare a stocurilor! Formal trebuie îndeplinite următoarele condiții:

Furnizorul (producătorul A din RO în exemplul nostru) nu și-a stabilit activitatea și nici nu are un sediu comercial fix în statul membru de stocare. În teorie, se va putea aplica simplificarea regimului de stocuri dacă A este doar înregistrat în scopuri de TVA în statul de stocare, fără a avea o activitate/ sediu comercial fix în acel stat.
Furnizorul cunoaște codul TVA al achizitorului, iar acel cod TVA este unul valabil la începutul transportului către stoc.
Furnizorul înregistrează expedierea/transportul bunurilor într-un registru care să permită autorităților fiscale să verifice aplicarea corectă a prevederilor legale. Este vorba despre registrul care se regăsește la art. 54A din Regulamentul de aplicare 2018/1912.
Furnizorul menționează codul de înregistrare în scopuri de TVA al achizitorului preconizat (doar codul respectiv, nu și valoarea bunurilor) în declarația recapitulativă (390 VIES) depusă pentru perioada în care are loc transportul bunurilor;
Atât furnizorul, cât și achizitorul preconizat (constructorul B în exemplul nostru) sunt persoane impozabile.
Achizitorul preia bunurile puse la dispoziția sa în maximum 12 luni. Bunurile care nu au fost preluate de achizitor în cele 12 luni sunt întoarse în statul de origine. Dacă bunurile sunt distruse, furate, pierdute se va considera că ele au fost consumate și că a avut loc o achiziție intracomunitară.

4. Pare simplu? Este, dar simplitatea necesită atenție

4.1. Quick fix-ul poate fi aplicat în legătură cu mai mulți achizitori preconizați în același timp.

Este posibil ca furnizorul să expedieze sau să transporte bunuri pentru mai mulți achizitori preconizați. În acest caz condițiile necesare pentru aplicarea regimului de stocuri la dispoziția clientului trebuie să fie îndeplinite pentru fiecare achizitor în parte.

Este important ca bunurile să fie identificate ca fiind destinate unui anumit achizitor preconizat (spre exemplu, pleacă 500 de jante către constructorul B și 1.000 jante către constructorul C. Trebuie cunoscut numărul de jante transmis în statul membru de stocare pentru fiecare achizitor preconizat).

Fiecare achizitor preconizat trebuie să consemneze în registrul său (cel de la 54A din Regulamentul 2018/1912) „descrierea și cantitatea bunurilor care îi sunt destinate”, iar furnizorul va trebui să menționeze în registrul său valoarea, descrierea și cantitatea bunurilor corespunzătoare fiecărui achizitor preconizat.

4.2. Se poate aplica simplificarea în cazul în care achizitorul preconizat este înregistrat în scopuri de TVA, dar nu este stabilit în statul membru către care sunt trimise bunurile?

Legea prevede că persoana căreia i se vor livra bunurile trebuie să fie înregistrată în scopuri de TVA în statul membru în care se află stocul. Prin urmare, nu este necesar ca achizitorul preconizat să fie stabilit în statul membru de depozitare. Înregistrarea în scopuri de TVA este suficientă. Exemplu: Un constructor din Suedia înregistrat în Germania în scop TVA poate achiziționa jantele stocate de producătorul A în Germania cu beneficiul aplicării Quick Fix-ului.

4.3. Se poate aplica simplificarea dacă furnizorul este doar înregistrat TVA în statul de stocare?

Da, deoarece înregistrarea în scopuri de TVA nu implică neapărat o activitate stabilită sau un sediu comercial fix în statul de stocare. S-a pus problema dacă furnizorul are un depozit în țara de stocare unde păstrează bunurile înseamnă asta că și-a stabilit activitatea acolo? Depinde. Răspunsul este DA dacă furnizorul coordonează direct activitatea depozitului cu propriile sale mijloace în statul de stocare (are mașinării acolo, angajați, proprietatea depozitului etc.). Răspunsul este NU dacă activitatea depozitului nu este direct coordonată de furnizor (sunt depozitate într-un depozit închiriat, spre exemplu). Cu atât mai mult răspunsul este nu dacă depozitarea se realizează în depozitul achizitorului final.

4.4. Stocurile cu bunuri de gen se pot raporta dacă se regăsesc în același depozit / rezervor?

Da. Se vor nota în registru cantitățile destinate fiecărui achizitor preconizat. Dacă rămân cantități neutilizate de către acel achizitor preconizat, după 12 luni, se va calcula TVA pentru acestea. Exemplu: două stocuri de combustibil – 2.000 l către A și 3.000 l către B – sunt depozitate în același rezervor. Livrarea pentru A a avut loc pe 1 ianuarie 2020, iar pentru B pe 1 iunie 2020. După 12 luni, dacă A a utilizat numai 1.500 l, pentru restul de 500 care îi erau destinați, se va datora TVA, indiferent de consumul lui B. Nu pot imputa ce a consumat B asupra cantității lui A ca să prelungesc durata și să evit returnarea cantității de 500 litrii în statul de origine sau plata de TVA pentru aceasta în cazul în care nu are loc returnarea.

4.5. Achizitorul preconizat poate fi modificat?

Situație premisă: A transmite 2.000 de jante din România către punctul de stocare din Germania cu achizitor preconizat B. B preia 1.000 de jante. A și B nu se mai înțeleg contractual așa că A dorește încheierea unui contract cu C pentru jantele rămase. Se poate schimba dacă sunt respectate câteva indicații:

Înainte de rezilierea contractului cu B, A trebuie să aibă deja un contract încheiat cu C pentru celelalte 1.000 de jante. Nu trebuie să existe un interval liber de timp în care jantele rămase în Germania să rămână neacoperite de un contract stocuri la dispoziția clientului. Orice moment neacoperit implică plata TVA.
C trebuie să îndeplinească condițiile pentru a se aplica Quick Fix-ul (să dețină un cod TVA pentru statul respectiv etc.).
Înlocuirea trebuie reflectată și în declarația recapitulativă. Trebuie menționate atât codul TVA al destinatarului anterior (B în exemplu), cât și codul TVA al noului destinatar (C în exemplu) în declarația aferentă perioade în care are loc înlocuirea.

Într-o ultimă parte vom reveni cu modul în care tranzacțiile în lanț au fost clarificate prin măsurile Quick Fix din 2020.

Articol semnat de George Trantea (counsel), Adrian Cristea (senior associate), Adrian-Mihai Zamfir (associate)