Rambursarea TVA: Când termenul de prescripție lasă loc de interpretări, apar implicații atât pentru creanțe, cât și pentru obligațiile fiscale

Stabilirea corectă a termenului de prescripție a dreptului contribuabilului de a cere restituirea creanțelor reprezintă o problemă de care se lovesc constant contribuabilii care solicită rambursarea soldului de TVA. Disputele dintre contribuabili si autorități au loc cu privire la stabilirea momentului în care a luat naștere dreptul de restituire. Mai exact dacă în stabilirea perioadei de prescripție a dreptului contribuabilului de a cere restituirea TVA trebuie luat în considerare momentul exigibilității taxei, exercitat prin decontul de taxă, sau momentul depunerii decontului de TVA.

Ce prevăd legislația românească și jurisprudența UE

Legislația actuală din România prevede că dreptul contribuabilului/plătitorului de a cere restituirea creanțelor fiscale se prescrie în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naștere dreptul la restituire.

Totodată, dreptul de creanță fiscală și obligația fiscală corelativă se nasc în momentul în care, potrivit legii, se constituie baza de impozitare care le generează și astfel se naște dreptul organului fiscal de a stabili și de a determina obligația fiscală datorată de către contribuabil.

În trecut, legislația din România prevedea că „în situația in care sunt îndeplinite condițiile si formalitățile de exercitare a dreptului de deducere în perioada fiscală de declarare sau în cazul în care s-au primit documentele de justificare a taxei, persoana impozabilă își poate exercita dreptul de deducere prin decontul perioadei fiscale în care sunt îndeplinite aceste condiții și formalități sau printr-un decont ulterior, dar nu pentru mai mult de 5 ani consecutivi, începând cu data de 1 ianuarie a anului care urmează celui în care a luat naștere dreptul de deducere”.

Conform recentei decizii CJUE în cazul Volkswagen AG, principiile care guvernează dreptul de deducere ar trebui să reprezinte baza pentru orice inspecție fiscală. Astfel, în opinia CJUE, dreptul de deducere a TVA trebuie să fie exercitat în perioada în care acesta s-a născut, și anume când intervine exigibilitatea TVA.

În practică, abordarea autorităților fiscale privind stabilirea momentului în care a luat naștere dreptul de restituire este să țină cont de momentul depunerii decontului de TVA.

Astfel, inspectorii împart anul calendaristic în două perioade distincte, ianuarie – noiembrie și decembrie, pentru care calculează termene de prescripție diferite, astfel:

• pentru creanțele care iau naștere în perioada ianuarie – noiembrie a anului 200X, termenul de prescripție se calculează începând cu 1 ianuarie a anului 200X+1 si se încheie la 31.12 a anului 200X+5.
• Pentru creanțele care iau naștere în luna decembrie a anului 200X, termenul de prescripție se calculează începând cu 1 ianuarie a anului 200X+2 și se încheie la 31 decembrie a anului 200X+6.

Spre deosebire de momentul nașterii dreptului de creanță, din perspectiva termenului de prescripție, legiuitorul a instituit un unic moment de la care acesta începe să curgă, respectiv, data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanța fiscală, indiferent de momentul concret din interiorul perioadei fiscale la care a luat naștere creanța.

Cu toate acestea, legislația în vigoare lasă loc de interpretare asupra stabilirii termenului de prescripție, fapt ce generează astfel de controverse între contribuabili și autorități.

Mecanismul auto-compensării la calculul sumelor prescrise

Surprinzător, există discuții și cu privire la impactul sumelor de TVA de plată din perioadele ulterioare de raportare care diminuează soldul sumei negative în calcularea termenului de prescripție a sumelor de rambursat.

În prezent, orice persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA are dreptul să scadă din valoarea totală a taxei colectate pentru o perioadă fiscală, valoarea totală a taxei pentru care, în aceeași perioadă, a luat naștere și poate fi exercitat dreptul de deducere prin decontul de taxă. Chiar dacă normele legislative fac referire la această compensare, în practică, autoritățile tind să refuze (în termenul de prescripție) compensarea TVA de plată din perioada/perioadele fiscale de raportare cu soldul taxei negative cumulate.

Astfel, am întâlnit situații în care inspectorii fiscali au respins la rambursare soldul negativ cumulat din perioada prescrisă chiar dacă de-a lungul perioadelor de raportare contribuabilul a înregistrat auto compensări parțiale ale respectivului sold (cu TVA de plată).

În completarea normelor legislative, a fost pronunțată Decizia Comisiei fiscale centrale din cadrul MFP nr. 1/2012 care prevede posibilitatea compensării TVA de plată din perioada/perioadele fiscale de raportare următoare cu soldul taxei negative cumulate. Această decizie este reamintită în cadrul Deciziei nr. 179/2012 emisă de către Direcția Generală a Finanțelor Publice a municipiului București prin Serviciul soluționare contestații.

Prin urmare, există argumente suficiente pentru a acorda dreptul contribuabililor de a auto compensa TVA de plată din lunile cuprinse în perioada în care soldul cumulat negativ al taxei a fost înregistrat și de a-și diminua astfel valoarea taxei care s-ar putea afla în afara termenului de prescripție.

În acest context, este evident că modalitatea de calcul al termenului de prescripție privind dreptul de a cere restituirea creanței fiscale, cât și al momentului în care își pot exercita această opțiune prin decontul de TVA trebuie să primească o atenție sporită.

Un articol semnat de Ramona Trușculescu, Director Deloitte România și Diana Nițoi, consultant senior Deloitte România ​