Un nou mecanism legal atacă frontal problema dublei impozitări. Implicații pentru companii

​​Multinaționalele, alte întreprinderi sau persoanele fizice care au o dispută cu autoritățile fiscale române referitoare la o decizie de impunere ce generează o dublă impozitare au, de-acum, la îndemână un nou instrument juridic de rezolvare amiabilă a disputelor fiscale care implică autoritățile fiscale din toate statele membre ale Uniunii Europene.

Ne referim la Ordonanța Guvernului nr. 19/2019 care transpune în Codul de procedură fiscală Directiva 1852 din 2016 privind mecanismele de soluționare a litigiilor fiscale în Uniunea Europeană.

Cea mai importantă veste este că, deși vor avea de așteptat între unul și cinci ani, contribuabilii lezați vor avea la dispoziție un mecanism de eliminare a dublei impuneri mult mai eficient și mai coerent, iar autoritățile fiscale vor trebui să găsească o cale pentru a asigura implementarea sa.

Noile prevederi atacă frontal problema dublei impozitări care apare atunci când două sau mai multe țări se ”bat” pe dreptul de a impozita aceleași venituri sau capitaluri ale unei companii sau ale unei persoane. Dubla impunere este din ce în ce mai des întâlnită în practica ultimilor ani, mai ales în contextul în care mai mult de jumătate din tranzacțiile globale cu bunuri și servicii se desfășoară între companiile aceluiași grup și implică situații diferite de interpretare și de aplicare a acordurilor și convențiilor de evitare a dublei impuneri încheiate între statele membre.

Ultimele statistici realizate chiar de către Comisia Europeană vorbesc despre 2.000 de astfel de dispute fiscale aflate în curs de soluționare, dintre care aproximativ 900 durează de peste doi ani.

Cum se ajunge aici și la ce se referă dubla impozitare?

În comunicarea Comisiei Europene ce anunța intrarea în vigoare a Directivei se arăta că dubla impunere poate fi generată, spre exemplu, de constatarea existenței unor ”neconcordanțe între normele naționale din diverse jurisdicții sau din interpretări divergente ale aceleiași dispoziții dintr-un tratat fiscal bilateral”. În egală măsură, dubla impozitare poate rezulta și din ajustările prețurilor de transfer, caz în care orice ajustare a bazei impozabile în sensul creșterii sau diminuării acesteia, în jurisdicții fiscale diferite, generează practic dublă impunere.

Astfel, Directiva – și implicit Ordonanța – valorifică experiența mecanismului de evitare a dublei impuneri prevăzut în domeniul prețurilor de transfer de Convenția încheiată de Statele Membre din Uniunea Europeană pentru eliminarea dublei impuneri a profiturilor întreprinderilor afiliate (nr.90/436/EEC, cunoscută și sub denumirea de Convenția de arbitraj din Uniunea Europeană).

În cazul specific al prețurilor de transfer, alocarea profiturilor înregistrate din afacerea derulată între societățile din grup se reflectă, desigur, în impozitul plătit de fiecare dintre persoanele afiliate din grup în jurisdicția proprie.

Fiecare dintre administrațiile fiscale naționale este, desigur, interesată să impoziteze cât mai mult în jurisdicțiile în care activează, în condițiile în care presiunile bugetare ale statelor sunt în creștere. Astfel, verificarea respectării principiului valorii de piață de către societățile din grup generează adesea ajustări ale prețurilor practicate în anumite tranzacții și, deci, de venituri și cheltuieli înregistrate într-un stat membru, adică organele fiscale pot stabili că firmele respective ar trebui să plătească impozite mai mari statului respectiv.

Or, creșterea nivelului veniturilor și cheltuielilor înregistrate la nivelul unei companii din grup dintr-un stat generează, pe sistemul vaselor comunicante, în mod direct necesitatea diminuării corespunzătoare a nivelului veniturilor și cheltuielilor la nivelul companiei din grup din celălalt stat membru, deci o reducere a nivelului impozitului deja plătit în acest stat, cu care acesta din urmă poate fi sau nu de acord. În consecință, ajungem în situația în care, același profit, poate să fie impozitat de două sau mai multe autorități fiscale în același timp, ceea ce ne aduce la dubla impunere economică.

În egală măsură, situații similare de dublă impunere pot apărea și în privința impozitării celorlalte categorii de venituri și capitaluri reglementate de tratate fiscale încheiate de statele membre (e.g. dividende, dobânzi, redevențe etc), astfel încât se făcea pe deplin resimțită nevoia unui mecanism eficient care să elimine dubla impunere și în privința lor. Astfel, spre deosebire de Convenția de arbitraj, Directiva și Ordonanța se aplică și altor tipuri de dublă impunere care pot rezulta din interpretarea și aplicarea convențiilor și acordurilor care prevăd eliminarea dublei impozitări a veniturilor și capitalurilor, astfel încât mecanismul pe care îl prevede va putea fi folosit și pentru alte obligații fiscale decât cele aferente aplicării prețurilor de transfer, și, implicit, de către alte categorii de contribuabili precum persoanele fizice.

Până la adoptarea Ordonanței, persoanele ”afectate” de dubla impunere, așa cum sunt ele numite de-acum în Codul de procedură fiscală, nu aveau la dispoziție decât o sumară procedură amiabilă la care făceau referire mai mult la nivel principial tratatele și acordurile fiscale și care nu prevedea niciun mecanism procedural care să asigure finalitatea.

În materia prețurilor de transfer, contribuabilii care erau afectați de dubla impunere și erau îndreptățiți la aplicarea Convenției de Arbitraj, erau îndreptățiți conform Codului de procedură fiscală să invoce aplicare sa, însă nu exista o procedură națională care să detalieze implementarea efectivă a acesteia. Soluționarea disputelor fiscale se făcea, astfel, mai mult în baza practicii și expertizei din alte state membre, în timp ce activitatea ANAF referitoare la aceste situații de dublă impozitare era practic nesupusă vreunei examinări de legalitate.

Odată cu integrarea prevederilor Directivei în Codul de procedură fiscală, lucrurile devin mult mai clare, persoanele afectate putându-se raporta la pași concreți, intervale de timp, proceduri detaliate de urmat pentru aplicarea ei, inclusiv pentru implementarea acordului sau deciziei adoptate pentru evitarea dublei impozitări.

Cum se aplică procedura amiabilă

Se derulează la cererea persoanelor care au fost afectate sau consideră că urmează să fie afectate de dublă impunere, putând fi inițiată exclusiv de către acestea și nu de către administrațiile fiscale care generează dubla impunere. Astfel, contribuabilii au la dispoziție trei ani de la comunicarea deciziei de impunere pentru a iniția o asemenea procedură amiabilă, prin care statul român poate alege să rezolve disputa în mod unilateral (1 an – 1,5 ani) sau prin care statele membre în cauză urmează să ajungă la un acord pentru eliminarea dublei impozitări pe cale amiabilă prin identificarea nivelului just de taxare în ambele state (2-3 ani). În caz contrar, disputa este soluționată și de o comisie consultativă, adică prin arbitraj (3-4 ani).

Important ar fi de menționat că declanșarea acestei proceduri amiabile aduce încetarea oricăror alte mecanisme de soluționare a disputelor, însă nu împiedică contribuabilul să utilizeze căile de atac împotriva deciziilor de impunere, respectiv contestația administrativă și ulterior cerere de chemare în judecată în fața instanțelor, caz în care am remarcat să organele fiscale înclină spre suspendarea procedurii amiabile.

Totuși, ca și înainte de transpunerea Directivei, demararea sau continuarea în paralel a litigiilor în fața instanțelor naționale trebuie derulată și coordonată cu mare atenție de către contribuabili, date fiind efectele deosebit de importante pe care soluționarea definitivă a cauzei de către judecătorii naționali o are asupra procedurii amiabile derulate în temeiul noilor texte din Codul de procedură fiscală, care poate duce la pierderea dreptului contribuabililor de a accesa mecanismul.

Chiar dacă Ordonanța nu oferă decât anumite indicii cu privire la aceste proceduri, acesta va da naștere unui nou tip de contencios administrativ fiscal care urmează a fi integrat în acest mecanism extrem de sensibil și complex al negocierilor dintre statele membre pentru a-și apăra impunerea realizată.

Finalmente, Ordonanța transpune și detalii specifice legate de cuprinsul plângerii, soluțiile pe care le poate adopta ANAF, în calitate de autoritate competentă de aplicare a mecanismului de înlăturare dublei impuneri, în legătură cu aceasta, precum și pașii de urmat pentru demararea procedurilor amiabile, dar și de arbitraj, ca ultim remediu pentru eliminarea dublei impozitări.

Toate aceste particularități conferă un anumit grad de claritate și predictibilitate acestei proceduri deosebit de complexe și importante atât pentru contribuabili, cât și pentru Statul Român, care va fi pus în situația de a-și apăra actele de impunere și concluziile inspectorilor fiscali în fața autorităților fiscale din celelalte state sau în fața unui comisii de experți care va putea verifica, într-un final, acuratețea și corectitudinea raționamentului organelor fiscale române.

În concluzie, nu ne rămâne decât să salutăm adoptarea Ordonanței care reprezintă un important pas înainte pentru transparentizarea procedurilor amiabile, ce vor deveni, astfel, mai accesibile contribuabililor. Marele avantaj al noii proceduri vine din natura bilaterală sau multilaterală, fapt ce nu lasă practic loc de întors administrațiilor fiscale, ce vor fi nevoite, fie prin opozabilitatea legii, fie prin “presiunea” exercitată de celelalte administrații fiscale implicate să participe efectiv și, mai ales, să finalizeze aceste proceduri, menite a elimina sau preveni apariția dublei impuneri. Va fi cu siguranță și cazul administrației fiscale din România, și, sperăm, sfârșitul abordării “we agree to disagree”, preferata tuturor adminstrațiilor fiscale.

Articol semnat de Ionuț Simion, Country Managing Partner PwC România și Dan Dascălu, Partener D&B David și Baias